Establece el artículo 14.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre Sociedades, sobre la renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF-, que los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los criterios establecidos en dicho artículo, entre los cuales, en la letra a) de su apartado 2, se dispone:

“a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza.”

La renta a que se refiere la consulta es una ganancia patrimonial –de acuerdo con la definición de ganancias y pérdidas patrimoniales del artículo 33 de la LIRPF- correspondiente a una indemnización por daños económicos establecida por sentencia firme dictada en el ejercicio 2019, ejercicio en que el consultante según manifiesta era residente fiscal en Dinamarca, país con el que no existe en vigor un convenio para evitar la doble imposición, por lo que se debe acudir exclusivamente a la regulación interna.

Como no residente fiscal en España, tributará por las rentas de fuente española por el Impuesto sobre la renta de no Residentes, conforme al texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR.

En relación con la indemnización, el artículo 13.1.i) 4º del TRLIRNR, establece lo siguiente:

“1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes:

(…)

i) Las ganancias patrimoniales:

(…)

4º. Cuando se incorporen al patrimonio del contribuyente bienes situados en territorio español o derechos que deban cumplirse o se ejerciten en dicho territorio, aun cuando no deriven de una transmisión previa, como las ganancias en el juego.”

La indemnización constituye una ganancia patrimonial y el devengo del impuesto conforme al artículo 27.1.b) del TRLIRNR se producirá, cuando tenga lugar la alteración patrimonial, es decir cuando obtenga la indemnización.

La determinación de la base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales sujetas al IRNR para contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea se regula en el artículo 24.6 del TRLIRNR. Dicho artículo se limita a efectuar una remisión a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concreto a las normas previstas en la sección 4ª del Capítulo II del Título III y en la sección 6ª del Título X, salvo el artículo 94.1.a), segundo párrafo, de la LIRPF.

Como se ha referido, la obtención de una indemnización por los perjuicios económicos causados nos lleva al concepto ganancias y pérdidas patrimoniales, concepto que se recoge en el citado artículo 33 de la LIRPF: “Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

Por su parte, el artículo 34.1 de la misma ley determina que “el importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:

a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.

b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso”.

Conforme con lo anteriormente expuesto, procede calificar como ganancia patrimonial la referida indemnización, importe que, al no proceder de una transmisión, se cuantificará con el propio importe indemnizatorio —así resulta de lo dispuesto en el transcrito artículo 34.1b)—, por lo que no podrán minorarse de este importe los gastos de abogado y procurador y otros gastos procesales en que hubiera incurrido el consultante.

Adicionalmente, procede indicar que partiendo de la determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales (artículo 33.1 de la LIRPF) los apartados siguientes de este mismo artículo 33 se dedican a continuación a matizar el alcance de esta configuración, apartados de los que procede referir aquí el número 5,b), donde se establece que “no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas al consumo”. Por tanto, con esta consideración legal de las pérdidas patrimoniales, el pago de los gastos objeto de consulta se configura como un supuesto de aplicación de renta al consumo del contribuyente, por lo que no puede efectuarse su cómputo como pérdida patrimonial, no teniendo incidencia en la liquidación del Impuesto.

Por último, debe indicarse que el pago del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a ganancias patrimoniales obtenidas en ejercicios en que el consultante era contribuyente del impuesto, no habiendo optado por la aplicación del régimen de trabajadores desplazados del artículo 93 de la LIRPF, no se deduce que fuera incorrecto, lo que no manifiesta el propio consultante, por lo que en ese caso no procedería su rectificación o regularización, no teniendo incidencia en la tributación de la indemnización a que se refiere la consulta, ni pudiendo considerarse dicho pago una pérdida patrimonial como considera el consultante.

Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).